8.2 非貨幣性資產清償債務

　　案例背景

　　2019年3月1日,甲公司向乙公司借款1000萬元,期限為1年,年利率為8%,約定到期一次還本付息。2020年年初,“新冠”疫情肆虐全國,甲公司財務發生困難,到期無法還清債務。經過友好協商,甲公司與乙公司達成書面協議，乙公司免除甲公司借款利息及本金200萬元,甲公司以其市場價值800萬元的商品抵償債務,該價格為不含稅金額,且乙公司取得商品后不會向甲公司支付視同購買的增值稅。該批商品的成本為700萬元,甲公司在2020年度包含債務重組所得在內的所得共計 300 萬元

　　問題:甲公司應如何節稅?

　　案例分析

　　甲公司應確認的非貨幣性資產轉讓所得=800-700=100(萬元)該部分所得計人2020年度應納稅所得額,按照正常稅率繳納企業所得稅。甲公司應確認債務重組所得=1000x(1+8%)-800X(1+13%)=176(萬元)債務重組所得占全年應納稅所得額的比例=176-300x100%=58.67%籌劃方案

　　甲公司債務重組所得占全年應納稅所得額的比例高于50%,按照財稅[2009]59號文中關于債務重組的相關規定,本次債務重組可以適用特殊性稅務處理,該部分所得可以在5年內均勻計入各個年度的應納稅所得額。

　　由此,甲公司可以選擇適用特殊性稅務處理,將債務重組所得176萬元分5年均勻計入各個年度的所得,每年的所得為35.2 萬元。

　　法律依據

　　根據《財政部國家稅務總局關于企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》(財稅[2009159號),企業債務重組確認的應納稅所得額占該企業當年應納稅所得額50%以上,可以在5個納稅年度的期間內均勻計入各年度的應納稅所得額。企業發生債權轉股權業務,對債務清償和股權投資兩項業務暫不確認有關債務清償所得或損失,股權投資的計稅基礎以原債權的計稅基礎確定。企業的其他相關所得稅事項不變。

　　案例總結

　　債務重組是財稅(2009159號文中規定的第二種重組情形。要想適用特殊性稅務處理,除了滿足具有合理的商業目的且不以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的外,另一個重要條件就是企業債務重組確認的應納稅所得額占該企業當年應納稅所得額的50%以上。據此,債務重組適用特殊性稅務處理的前提是該重組事項對債務人企業當年整體的所得貢獻重大,否則便可以認為該債務人不存在納稅困難的情形。債務重組的債務人要想適用特殊性稅務處理,在交易方案的設計上就要著重把握50%這個比例,在接近50%但不足50%的情況下,可以通過合理的方式增加成本費用以降低整體所得。